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El objetivo del presente artículo es aclarar al cooperativista de viviendas el tratamiento fiscal, desde la perspectiva de los diversos impuestos implicados, específicamente: (i) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante “IRPF”) y (ii) Operaciones Societarias (en adelante “OS”) de la “posible” devolución por parte de la cooperativa o bien de un tercero (p.e. la compañía aseguradora) de las aportaciones entregadas en su día a ésta, con el fin de adquisición de una vivienda.

Procedemos a analizar los 4 escenarios más habituales y sus efectos sobre el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante “IRPF”) y sobre Operaciones Societarias (en adelante “OS”):

1. IRPF: Destacar en primer lugar que la renta obtenida como consecuencia del fin de la relación socio – sociedad (cooperativa), recibirá la calificación de ganancia o pérdida patrimonial según la Ley del IRPF, puesto que se ha producido una variación en el valor del patrimonio del contribuyente que se ha puesto de manifiesto por una variación en la composición del mismo. A continuación los 4 escenarios:

A. Cooperativista que no recibe devolución alguna en concepto de las aportaciones llevadas a cabo hasta la fecha por encontrarse la cooperativa en situación de concurso / liquidación: ¿se considera en este caso que se ha producido pérdida patrimonial? y en tal caso ¿Cuándo se debe imputar la misma en la declaración? – Pues bien, el hecho de encontrarnos ante sociedades en concurso o liquidación no comporta de forma automática la existencia de una pérdida patrimonial para los socios. Para ser considerada pérdida patrimonial, es necesaria la disolución y liquidación de la sociedad (según lo establece la consulta de la Dirección General de Tributos (en adelante “DGT”) V1907/2011 de 03 de agosto de 2011).

a. Consideración y efecto: Entendiendo que la pérdida se ha generado en un periodo superior al año (considerando el período transcurrido desde la entrega de las aportaciones a la disolución y liquidación de la sociedad) ésta se incluirá en la declaración de IRPF bajo la consideración de pérdida patrimonial: en la Base del Ahorro y podrá ser compensada en un periodo de 4 años con: otras ganancias patrimoniales derivadas de transmisión de elementos patrimoniales, siempre y cuando las mismas hayan tenido un periodo de generación superior al año. Importante destacar que no podrán ser compensadas con cualquier otro tipo de renta.

b. Imputación: En el ejercicio en que se produzca la disolución / liquidación de la sociedad (período donde tiene lugar la alteración patrimonial).

B. Cooperativista que tras darse de baja en la cooperativa recibe la devolución parcial de las aportaciones entregadas hasta la fecha:

a. Consideración y efecto: Se estará formalizando una alteración patrimonial (específicamente una pérdida patrimonial). A tal efecto y bajo el supuesto indicado en el apartado anterior de período de generación superior al año, deberá de integrarlo en su declaración de IRPF en la Base del Ahorro, disponiendo de 4 años para su compensación mediante otras ganancias patrimoniales con un período de generación superior al año.

b. Imputación: Ejercicio donde recibe la devolución parcial de las aportaciones.

C. Cooperativista que tras darse de baja en la cooperativa recibe la devolución del montante aportado hasta la fecha: Esta operación es fiscalmente neutra, por lo que no tendrá efecto alguno en la declaración de la renta del cooperativista.

D. Cooperativista que recibe las cantidades aportadas al promotor / Cooperativa, así como, cantidades adicionales en concepto de: (i) intereses, (ii) costas, (iii) etc… (en base a la consulta de la DGT V2459/2015): Este escenario contempla la recepción por parte del cooperativista de manera íntegra la totalidad de las aportaciones entregadas hasta la fecha, así como una cantidad extra en concepto de intereses / costas.

a. Tratamiento de la devolución de aportaciones: Como indicábamos en el punto C. La devolución del “principal” aportado no tiene repercusión algunam, puesto que no se produce alteración patrimonial.

b. Tratamiento de los intereses: En primer lugar destacar que los mismos poseen una naturaleza indemnizatoria, puesto que su finalidad es la resarcir al acreedor (cooperativista) por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. En consecuencia y a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, los mencionados intereses tributarán como ganancia patrimonial, siendo incluidos en la declaración de la renta del cooperativista como Base Imponible del Ahorro y tributando según el importe del mismo en la siguiente escala (en el ejercicio 2016 entre el 19% y el 23%). Complementando lo anterior, debe señalarse que al no proceder esta ganancia patrimonial de una transmisión, su cuantificación se corresponderá con el importe de los intereses que se perciban, por lo que no pueden minorarse de este importe los honorarios de abogados, o cualquier otro gasto que ocasionare.

c. Tratamiento de las costas: El importe recibido por las mismas, entendiendo que éstas sufragan gastos de defensa y representación, se entenderán según criterio de la DGT como una ganancia patrimonial, sin que proceda la deducción de los gastos en que efectivamente ha incurrido la consultante en la interposición de la reclamación judicial. Esta ganancia patrimonial formará parte de la Base Imponible General, tributando por tanto al tipo marginal del cooperativista / contribuyente, el cual podrá oscilar entre el 24,75% y el 51,5% (en la Comunidad de Madrid).

2. OS: La devolución de aportaciones por parte de la Cooperativa de viviendas se asimila (según la DGT) a una reducción de capital sobre las aportaciones que le sean devueltas al cooperativista, sin reducción de gastos, ni de deudas; por lo que éste deberá pagar en concepto de OS el 1% de la cantidad recibida en concepto de devolución de aportaciones.

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El pasado 07 de abril se daba por iniciada la campaña del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante IRPF) relativa al ejercicio 2014. Cuando apenas se llevan dos semanas de la misma, las numerosas cuestiones formuladas (i) tanto a través del presente blog (ii) como por parte de aquellos cooperativistas a los que El Defensor de tu Vivienda (con la experiencia de Sala & Serra Abogados) ha ayudado a recuperar las cantidades aportadas; nos han empujado a la redacción de un artículo en donde se ponga de manifiesto el tratamiento fiscal de las cantidades recibidas por el cooperativista a la hora de elaborar su declaración de la renta.

Indicar antes de comenzar con el análisis un par de consideraciones: (i) el mismo ha sido realizado considerando recientes consultas emitidas por la Dirección General de Tributos (en adelante DGT) y bajo la interpretación de las mismas por parte de Sala & Serra Abogados (específicamente V3148/2014, V0232/2015, V3147/2014 y V1901/2014), (ii) con la intención de facilitar la comprensión del artículo, expondremos la situación con un ejemplo numérico.

– Pongamos que el sujeto X se incorporó a la Cooperativa Y en el año 2000, aportando hasta el ejercicio 2013 una cantidad de 80.000 euros para la adquisición de una vivienda. Por diversas circunstancias la promoción no resulta viable, por lo que se demanda a la compañía aseguradora en virtud de la Ley 57/1968, de 27 de julio, sobre percepción de cantidades anticipadas en la construcción y venta de viviendas.

– Después de interponer demanda contra la compañía aseguradora para la devolución de las mencionadas aportaciones se firma un acuerdo transaccional (con fecha 20 de junio de 2014) aceptando la oferta propuesta por la misma en aras de poner fin al procedimiento judicial. El mencionado acuerdo consiste en la devolución del 100% de sus aportaciones (80.000 euros) más 25.000 euros en concepto de intereses legales. Por último indicar que los honorarios de los abogados para la llevanza del procedimiento ascendieron a 5.000 euros.

Una vez expuesta la problemática, se procederá a plantear y resolver las principales consultas que suelen darse ante la misma.

1.- ¿Cuál es el tratamiento fiscal de la devolución del 100% de las aportaciones (80.000 euros en el caso del ejemplo) percibidas por el cooperativista y debe ser en tal caso incluido en la declaración del IRPF? Establece la Ley del IRPF en su artículo 33, apartado 1º que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél…”. Sin embargo, la DGT en la mencionadas consultas se pronuncia indicando que “en casos en donde existiese un seguro de caución por las entregas a cuenta efectuadas a la cooperativa promotora para la adquisición de la vivienda, la percepción de la compañía aseguradora del mismo importe que las entregas efectuadas en su momento a la cooperativa, si bien se produce una alteración en el patrimonio del contribuyente, tal alteración no pone de manifiesto ninguna variación patrimonial (ganancia o pérdida)”. En conclusión y salvo mejor opinión, la cuantía relativa a la devolución de aportaciones no deberá de ser declarada.

2.- ¿Cuál es el tratamiento fiscal de la cantidad relativa a intereses legales (25.000 euros en el caso del ejemplo)? La Ley del IRPF diferencia la calificación de los intereses entre remuneratorios e indemnizatorios. Bajo el criterio de la DGT los intereses objeto de estudio reciben la calificación de indemnizatorios teniendo como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o retraso en su correcto cumplimiento. De este modo, este tipo de intereses debería de tributar como ganancia patrimonial, específicamente y siguiendo el criterio de la DGT procederá integrarlos (cualquiera sea el período que abarquen) en la Base Imponible del Ahorro (21 – 27%). Esto será declarado, salvo mejor opinión, en la página relativa a Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión (a integrar en la base imponible del ahorro).

3. ¿Cuándo deberé declarar los mencionados rendimientos? La imputación temporal de los mismos corresponderá al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, coincidiendo la misma en tal caso con el momento en que se cuantifiquen y se acuerde su abono, circunstancia que coincide con la firma del acuerdo transaccional (en el caso del ejemplo 20 de junio de 2014).

4. ¿Podré deducir de la cantidad a declarar (intereses indemnizatorios) los honorarios necesarios para su obtención (5.000 euros en el caso de ejemplo)? Complementando lo comentado en el punto 3, debe señalarse que al no proceder la mencionada ganancia patrimonial de una transmisión, su cuantificación se corresponderá con el importe de los intereses que se perciban, por lo que no pueden minorarse de este importe los honorarios de los abogados (en este caso 5.000 euros). Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la Ley del IRPF.

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